摘要：农民专业合作社作为一类特殊的商事主体，在盈余分配制度上存在着不同于普通营利性企业的特点。合作社盈余在性质上属于向社员“多收”或“少付”的款项，需遵循合理的分配顺序。同时，可分配盈余需遵循这样的分配原则：依据社员与合作社交易额（量）进行分配和资本报酬有限。合作社从盈余中提取的公共积累能否分割是合作社盈余分配制度中又一个重要内容。公共积累应否分割应分层考虑、区别对待。在合作社存续期间社员资格终止时以及合作社终止时，公共积累应否分割宜采取不同的做法。总之，我国《农民专业合作社法》的相关规定需要进一步完善。
 
关键词：农民专业合作社；盈余分配；公共积累

农民专业合作社的社员自愿出资加入合作社，成为合作社的一员，其主要动因是实现自我服务、获得相应的经济利益。尽管社员入社并非侧重于追求投资收益的回报，但合作社在经营中也会产生一定的盈余，这种盈余的分配是对社员直接实现经济利益需求的满足。由于合作社不同于普通营利性企业，在盈余分配上也体现出了不同于普通营利性企业的特点。
一、合作社[1]盈余的性质及分配顺序
（一）合作社盈余的性质
农民专业合作社在运营一段时间后会有一定营利（收益减去成本之后的剩余）。该营利一般不叫做“利润”，而称为“盈余”[2]，以区别于营利性企业。以色列学者也认为，合作社盈余不是利润，因为合作社不同于私人企业，合作社的目标是保证社员以最低的成本获得最佳的服务，而不是寻求盈余最大化，如果寻求盈余，它将增大社员与合作社交易的成本，从而降低了合作社向社员提供服务的质量。盈余仅仅是维系合作社正常运转的安全额度。{1}49，50
从根本上讲，合作社的大部分盈余产生于社员与合作社之间的交易，是参与交易的社员在与合作社的交易中所创造的，在合作社中，社员就是主要的“惠顾者”。这与营利性公司的利润主要来自于股东之外的顾客是不同的。“对于服务性合作社而言，其年终按交易额（量）分配的盈余，实系当年来自社员‘多收’或‘少付’的价款，乃属于社员储蓄性质。”{2}147对此，有学者进一步解释道，就消费合作社的盈余而言，其乃是社员的多付“价款”，也是合作社的“多收”。就生产合作社的盈余而言，它其实是社员“少收”的款项，也是合作社的“少付”款项。{3}148合作社“盈余”的性质决定了它特定的分配方式。
当然，合作社的盈余也有少部分来自与非社员的交易。合作社也可以与非社员进行交易，只不过这种交易一般受到限制。如美国联邦《卡帕·沃尔斯坦德法》规定，合作社与非社员的交易额不得超过与社员的交易额。日本《农业协同组合法》规定，除特定情况外，非组合员在一个业务年度之内利用组合业务的份量，不得超过组合员在该业务年度内利用业务份量的1/5。其限制目的在于鼓励社员利用合作社，防止合作社异化为普通营利性公司。在我国，有些合作社即通过价格差异吸引社员、限制非社员利用合作社。如笔者调研的北京市大兴区庆各庄甘薯协会，在出售种苗时，对社员实行0．05元/棵的价格，对非社员则实行0．2元/棵的价格[3]。在这种措施下，欲获得优惠价格则需先取得社员资格。由于对于非社员利用合作社的种种限制，尽管合作社小部分盈余来自与非社员的交易，但该部分盈余不会占据主流地位，改变不了合作社盈余的性质。
（二）合作社盈余的分配顺序
合作社盈余分配涉及多方面利益。首先是社员利益，还包括合作社自身发展以及债权人利益等。所以合作社盈余分配也要兼顾这些方面。
首先，合作社盈余在缴纳税款后，应首先用于弥补亏损。合作社虽不像一般营利性公司那样强调资本维持，但其存在和发展必须以一定的自有资本为前提。如果在弥补年度亏损之前进行其他分配，那么，必将导致合作社自有资本减少，直接影响合作社自身发展所需要的物质基础。同时还会导致合作社偿债能力下降，损害债权人及其他利害关系人的利益。
第二，发放股息。合作社的股息发放与一般营利性公司的股金红利的发放有所不同，后者性质属于剩余分配。而合作社股息由于受到“资本报酬有限”原则的限制，往往不是一种真正意义上的剩余分配。在西方，股息与贷款利息一样被视为成本。有学者指出，合作社股金红利是一种以“成本”形式存在的剩余。{4}175—177国际合作社联盟大会在《关于合作社特征的声明》也明确要求，股金红利的分配应当置于提取公积金之前。在我国农业合作社实践中，有的合作社即将股息列为成本，如山东省莱阳河洛奶牛养殖销售服务合作社章程规定：“身份股只付利息，一般不高于银行同期存款利率。股息列成本。”但更多的合作社还是将股息发放置于提取公积金后，甚至在按交易额（量）向社员返还盈余之后。本文认为，在我国农村资金缺乏的实际情况下，股金对合作社来讲是一种稀缺资源，合作社普遍存在融资难问题。即便并不将股息计入成本，也需要在盈余分配时，于提取公积金前派发，这样应有利于解决合作社资金紧张的问题。
第三，提取公积金。公积金是指合作社为扩大合作社事业、弥补亏损以及转增社员股金等目的而从合作社税后盈余中提取的累计资金。公积金的重要意义在于一方面为合作社的进一步发展打下雄厚的物质基础，另一方面通过弥补亏损保证合作社的偿债能力，提高合作社信誉。根据学者对西方合作社的研究，公积金的提取比例主要取决于两个因素：其一，社员维护其所在合作社生存和发展的需要程度，其二，合作社对其所需货币的供给状况。{4}179我国《农民专业合作社法》将是否提取公积金及如何确定提取比例的权利都赋予了合作社章程，由合作社自主决定。
第四，提取公益金。公益金是根据法律或章程规定，从盈余中提取并用于合作社集体福利的款项。合作社公益金的主要用途是用于合作社社员的集体福利，如进行教育、培训等。我国《农民专业合作社法》对此未做规定，本文认为属于缺憾，因为这不利于合作社社员集体福利的提高和改善。
第五，向社员返还盈余。此为合作社最终盈余，按社员与合作社的交易额（量）进行返还，下文详述。
此外，有学者提出，在向社员返还盈余前，还需要向合作社的理事、经理以及其他职员等支付酬劳金。{5}78对此，笔者持不同看法。我国财政部发布的《企业财务通则》第42条第1款规定，企业应当按照劳动合同及国家有关规定支付职工报酬，并为从事高危作业的职工缴纳团体人身意外伤害保险费，所需费用直接作为成本（费用）列支。也就是说企业向职工支付的报酬应列为成本。虽然合作社与企业法人有所不同，但内部成本核算应无差异。故笔者认为合作社向理事、经理以及其他职员等支付的酬劳金不应置于盈余分配的行列， 而应纳入合作社的成本之中。既然合作社盈余等于收益扣掉成本后的余额，那么盈余中就不存在酬劳金，自然也就不存在从盈余中进行分配的问题。
二、合作社的盈余分配原则
农民专业合作社的盈余分配方式不同于营利性企业的按投资比例进行分配的方式，实行按交易额（量）分配盈余和有限的资本报酬原则。
（一）按交易额（量）分配盈余
合作社盈余的性质决定了合作社盈余的分配应当按照其产生的来源、途径进行分配，即将在合作社经营过程中多收取社员的或少付给社员的再按照比例（交易额或交易量）返还给社员。这种分配方式，体现了合作社的成本经营观念，成本经营意味着合作社要将盈余返还给社员，合作社本身不营利。同时，按交易额（量）进行分配还可以起到鼓励非社员加入合作社、利用合作社的热忱。因为合作社的宗旨是为社员提供服务，社员组建或加入合作社的主要目的在于获得合作社服务。而这种服务主要体现为社员与合作社之间的一种交易服务，即社员通过与合作社交易，从而实现与第三者进行交易的目的。再者，与营利性企业相比，按交易额（量）返还盈余，意味着合作社盈余分配主要服从于合作社的使用者，而不是服从于投资者。营利企业按股本分配盈余而合作社按交易额（量）返还盈余。这种剩余分配的差异，表明营利企业实际上代表着投资者的利益，而合作社则真正代表其内部交易对象——社员即使用者或惠顾者的利益。故有学者认为按交易额（量）分配盈余“简直成为合作社的宪章，甚至于可以说不但对于合作社的发展发生了决定作用，就是与经济分配的全部也有密切的关联。合作社的盈余，是取之于社员，又还之于社员……对于社员的忠诚程度，也是一个精确的测验表。”{6}164由此可见，社员与合作社之间实际发生的交易额（量）在合作社分配中具有重要意义，它是合作社分配的主要依据，因此，“资本”是股份制度的核心，而“交易额”是合作社制度的核心（实际上是社员对合作社活动的参与程度）。