论文摘要：新《增值税暂行条例》实施细则对购货方增值税的纳税筹划提供了更大的选择空间。对于一般纳税人购货方选择供货方的纳税筹划方法为购货价格折让率基础上的议价。而小规模纳税人购货方的纳税筹划为最低供货价格的选择。企业可以按照自身的纳税人身份科学的进行增值税的纳税筹划，以达到少缴税或递延纳税并为企业利润最大化终极目标服务。
论文关键词：纳税人身份,购货方,价格折让率

年新《增值税暂行条例》和实施细则中的最大的变动之一就是降低了纳税人身份的经营规模标准和小规模纳税人的增值税征收率，大幅降低了经营规模标准，不再区分工业企业和商业企业的原有两个征收率而统一降为3%。经营规模标准的降低以及征收率的降低为小规模纳税人降低税负，增加收益，扩大销售渠道，有条件被认定为一般纳税人提供了便捷条件。对于增值税购货方纳税人如何选择供货方就会直接影响其税负和收益。税收筹划的目的就是在税法允许的条件下少纳税或延期纳税为企业利润服务。作为生产资料购入方的生产型增值税纳税人为了达到销售利润最大化，纳税人就可以对购入的生产资料的成本费用进行筹划，增值税的税收筹划就是其中的一个可行点。对于购货方纳税人的增值税税收筹划实际上就是纳税人如何选择供货人、企业、单位即进项税的税收筹划。新《增值税暂行条列》对不同纳税人购进货物以及从哪类纳税人处购进货物的取得的当期进项抵扣是有严格规定的。

如果对于购货方和其选择的供货方身份按照增值税纳税人的身份界定都可以区分为一般纳税人和小规模纳税人，这两类纳税人就可能产生四个方向的购货与供货的利益关系。如图Ⅰ

图Ⅰ

按照四个方向的购货方与供货方利益关系，从购货方纳税人视角说明如何选择供货方以达到进项税额的抵扣最优化。

一、购货方为增值税一般纳税人

1.供货方为增值税一般纳税人

如果从一般纳税人处购入原材料等物资，新的《增值税暂行条例》实施细则（财税[2008]50号）“如何确定一般纳税人进项税额抵扣的时间”中严格规定了各类企业（经营业务不同）的进项抵扣时间，销售环节的进项抵扣内容为上一环节的增值税缴纳额，纳税人不能随意提前抵扣增值税进项税额以达到延期纳税的目的。进项税的抵扣时间按照取得的增值税专用发票的类型加以区分。如图Ⅱ

图Ⅱ

注：H代表购进货物进项抵扣的时间

购货方的增值税税收筹划实际上就是筹划时间，以达到在法律规定范围内的延期纳税目地。如果取得的是防伪税控的增值税专用发票应该尽快认证，使得购进货物的进项税额尽早抵扣，降低当期的增值税税负；如果选择的供货方是开具非防伪税控增值税专用发票的工业企业则应将购入的货物尽快入库；若为商业企业，购货方选择即购即付，那么就可以在付款当期在销项税中抵扣此项购进货物的进项税额；如果以应付账款的方式结清货款，则货物购入的当期是不能全额抵扣进项税额的，只有在全部货款全部结清当期进行进项抵扣，这样就增加了当期的增值税税负，没有达到延期缴纳的目地。此时增值税的税收筹划可选用的方法为购货方结算方式的选择，比如可以签订分期付款合同。根据税法规定对于分期付款方式取得的货物的进项抵扣时间为分期付款的每个付款日的当期，这样可以分步产生递延纳税的好处；如果购进的是应税劳务则进项抵扣的时间为劳务费用结算完毕日的当期作为进项税抵扣时间，此时也可以采用结算方式递延增值税税负。

2.供货方为小规模纳税人

如果选择小规模纳税人为供货方，对于购货方是否能将购入的货物从当期销项中抵扣进项税有严格的税法规定；如果购进的是农产品，可按照《财政部、国家税务总局关于提高农产品进项抵扣率的通知》（财税令[2002]12号）的规定依13%的抵扣率抵扣进项税额。如果一般纳税人购货方能够取得由小规模纳税人向税务机关代开的增值税专用发票则可以按照小规模纳税人的征收率进行当期进项抵扣，此时购货方的增值税税收筹划就与供货方为一般纳税人的筹划方法一致；如果小规模纳税人不能出具代开的增值税发票，购货方就不能取得进项抵扣的税收好处，购货方的流转税负担增加，此时购货方就取得了议价权，可以要求小规模纳税人降低货物价格，增加销售利润以弥补一般纳税人流转税税负的增加。

3.供货方为众多竞争企业

如果一般纳税人采取公开竞价的方式招标购货，申请竞标供货的纳税人有一般纳税人和小规模纳税人，那么购货方一般纳税人议价权就是增值税税收筹划的方法。如图Ⅲ

图Ⅲ

在竞价为含税价格时，如果购货方选择小规模纳税人作为供货方，那么购货方要求小规模纳税人价格折让的程度有多大才能选择小规模纳税人的货物，即小规模纳税人竞标价格应在一般纳税人供货价格基础上让渡金额为多少才能够弥补购货方进项不能抵扣或少抵扣的损失呢？

对于购货方来说如果从一般纳税人和小规模纳税人那里购货后的净利润都相等，那么选择哪一方都可以；如果两方竞价基础带给购货方纳税人的净利润不同，应该选择给购货方带来净利润较大的供货方作为货物来源方，这样就存在一个价格折让率。

一般纳税人若有两个供货方，一方为一般纳税人，其支出的购货金额为；另一方为小规模纳税人，其支出的购货金额为。购货金额当期都能作为进项抵扣，企业同期销售额为，为一般纳税人增值税税率，为小规模纳税人增值税征收率（税务机关代开发票），10%为城建税及教育费附加合计税率，为所得税税率,为一般纳税人供货价格，为小规模纳税人供货价格，为一般纳税人的购货数量。

等式①表明如果小规模纳税人的供货价格为一般纳税人价格的（其中表示为增值税税率和征收率的表达式）时，购货方净利润相等，从小规模纳税人和一般纳税人处购入货物并无差异，此时的即为价格折让率。

一般纳税人购货方选择的判断方法：

如果，小规模纳税人不能提供低于比价格折让率折让后的更低价格，对于购货方来说应选择一般纳税人作为供货方，取得增值税按照购货企业适用税率计算的进项抵扣的好处。

如果，小规模纳税人提供了低于比折让率折让后的更低价格，此时购货方则应选择小规模纳税人作为供货方，可以降低税负而且增加销售利润。

表示购货方适用的增值税税率为17%，供货方为小规模纳税人适用的征收率为3%，但购货方不能取得小规模纳税人由税务机关代开的增值税专用发票时的价格折让率。
例：建鑫强材有限责任公司为生产塑钢窗产品的增值税一般纳税人，适用税率为17%。预计2010年全年销售收入为3510万元，需要购入聚氯乙烯树脂1500吨。由于购货数量较大，2010年1月建兴强材以公开竞标的方式选择供货方，共有甲、乙、丙、三个企业参加竞标。甲为一般纳税人，能够出具增值税专用发票，适用17%的税率；乙为生产聚氯乙烯树脂的小规模纳税人，能够委托主管税务机关代开增值税缴纳率为3%的专用发票。丙为个体工商户，仅能提供普通发票。甲、乙、丙三个企业的竞标价分别为11900元、10300元、10000元。建鑫建材应选择那个企业作为供货方？

甲与乙比较：（元），表明如果一般纳税人甲想要取得销货合同，提供的价格必须小于10300/86.80%=11866（元）才能在与小规模纳税人乙的竞争中取得销货合同，此时则应该选择小规模纳税人乙作为供货方。

甲与丙比较：（元），表明丙企业提供的价格高于了购货方的最高选择的价格点9998元，如果选择丙企业就会提高企业的增值税税负，所以应选择一般纳税人甲作为供货方。

两种情况比较可见，应该选择能够提供税务机关代开的增值税税率为3%专用发票的小规模纳税人乙作为供货方，能够比甲作为供货方给购货方增加利润381774元（11251486-10869712）。

二、小规模纳税人供货方的选择

小规模纳税人选择供货方，无论货物来源于哪类纳税人都不能取得进项抵扣。为了弥补小规模纳税人不能进项抵扣，新《增值税暂行条例》不仅降低了小规模纳税人的征收率同时也降低了经营规模大小的标准，按照工业企业取得的年销售收入50万和商业企业80万作为计算增值税的差别点。此举目地是使得更多有条件的小规模纳税人能够进入一般纳税人行列减轻增值税负担，增加收益，扩大销售渠道，这样也为原来的小规模纳税人成为一般纳税人后提供了更大的增值税税收筹划空间。如果在新《增值税暂行条例》下仍然认定为小规模纳税人，那么选择供货方就较为简单，只要比较一下供货方提供的销货价格，选择价格较低的一方作为供货方即可。

三、结论

在新《增值税暂行条例》以及实施细则下，增值税纳税人经营规模标准的降低使得更多的纳税人能够按照自己的目的选择供货方纳税人身份，对于购货方纳税人来说选择方法只是从应纳增值税角度考虑，并没有考虑到其他购货成本，运输费用、合同条款、从小规模纳税人和一般纳税人处购入货物的质量差异等，在企业进行税收筹划时应从企业的最终财务管理目标的角度出发做到少纳税或递延纳税。

参考文献
1 中国注册会计师协会.《税法》.北京:中国财政经济出版社,2009:25-50
2 盖地.《企业税务筹划理论与实务》.大连:东北财经大学出版社,2005:78
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