周某虚开增值税专用发票案—虚报注册资本成立公司后又虚开增值税专用发票应如何认定
一、基本情况
案由：虚开增值税专用发票被告人：周某，男，44岁，汉族，南京天泰永兴工商咨询有限公司经理。2003年2月14曰因涉嫌虚开增值税专用发票罪被逮捕。
二、诉辩主张
(一)人民检察院指控事实2001年7月，被告人周某冒用郑某等人遗失的身份证，虚报注册资本101万元，注册成立南京展禾科工贸实业有限公司，并租赁了南京市建邺区河南村民委员会的门面房作为经营场所，骗取了增值税一般纳税人资格，后聘请陈某某作为该公司的代账会计，先后指使陈某某购领增值税专用发票万元版12本计300份、千元版24本计600份，在未进行任何货物销售的情况下，为他人虚开增值税专用发票852份，让他人为自己虚开增值税专用发票
89份，合计金额5829413元，税额990530.2元。
为他人虚开部分
(02001年11月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市万家超级商场〃照相机〃为名，为他人虚开增值税专用发票份，以销售给深圳科键实业有限公司"照相机〃为名，为他人虚开增值税专用发票9份。此15份增值税专用发票实际开给广州奥洋贸易有限公司，发票存根联金额50940..17元，税额8659.81元，抵扣联金额1365916.18元，税额 元。2002年4月广州
奥洋贸易公司已抵扣当期进项税。
2001年11月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市万家超级商场"照相机〃等为名，为他人虚开增值税专用发票188份，发票存根联金额421512.71元，税额71657.41元。经深圳市罗湖区国税局协查，征管区内无此企业。
年11月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳科键实业有限公司〃照相机〃等为名，为他人虚开增值税专用发票194份，发票存根联金额515505.63元，税额87213.9元。经深圳市福田区国税局协查，征管区内无此企业。
年8月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市三菱电子有限公司〃主机板〃为名，为他人虚开增值税专用发票1份，发票存根联金额20598.29元，税额3501.71元。经深圳市福田区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年8月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市国际商场"笔"为名，为他人虚开增值税专用发票6份，发票存根联金额61173.26元，税额10399.45元。经深圳市福田区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年8月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市三和发展有限公司"脂肪酸钠〃为名，为他人虚开增值税专用发票1份，发票存根联金额23076.92元，税额3923.08元。经深圳市罗湖区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年8月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市奥康德集团有限公司"芯片"等为名，为他人虚开增值税专用发票4份，发票存根联金额73104.23元，税额6505.09元。经深圳市罗湖区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年8月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市好德堡实业有限公司〃芯片〃等为名，为他人虚开增值税专用发票3份，发票存根联金额38529.94元，税额6505.09元。经深圳市罗湖区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年8月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市罗兰精细化工有限公司"脂肪酸钠"为名，为他人虚开增值税专用发票份，发票存根联金额32307.69元，税额5492.31元。经深圳市宝安区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年8月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市荣丰实业有限公司"三极管〃等为名，为他人虚开增值税专用发票3份，发票存根联金额52461.29元，税额8918.42元。经深圳市罗湖区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年12月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给深圳市奥尔玛货仓商场"照相机〃等为名，为他人虚开增值税专用发票57份，发票存根联金额82509.15元，税额14031.67元。经深圳市罗湖区国税局协查，征管区内无此企业。
2001年12月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给武汉市汉口百货大楼股份有限公司"照相机"等为名，为他人虚开增值税专用发票89份，发票存根联金额131101.52元，税额22277.4元。经武汉市国税局武昌分局征收管理科协查，征管区内无此企业。
2001年12月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给武汉市汇商（集团）股份有限公司"照相机"等为名，为他人虚开增值税专用发票7份，发票存根联金额29981.17元，税额5096.8元。经武汉市国税局武昌分局征收管理科协查，征管区内无此企业。
2001年12月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给广州市百货大楼股份有限公司"照相机〃等为名，为
他人虚开增值税专用发票84份，发票存根联金额175355.48元，税额29811.08元。经广州市国税局中区稽查局协查，征管区内无此企业。
2001年12月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给广州市海珠购物中心文化用品柜〃计算机〃等为名，为他人虚开增值税专用发票14份，发票存根联金额22853,01元，税额3885.03元。经广州市海珠区国税局协查，征管区内无此企业。
2002年1月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给广州市交通文化用品商店"游戏卡〃等为名，为他人虚开增值税专用发票11份，发票存根联金额9440.35元，税额1604.87元。经广州市国税局稽查局协查，征管区内无此企业。
2001年12月至2002年3月，以南京展禾科工贸实业有限公司销售给广州市新大新百货商场"照相机〃等为名，为他人虚开增值税专用发票174份，发票存根联金额284742.43元，税额48406.74元。经广州市国税局中区稽查分局协查，征管区内无此企业。
综上，合计为他人虚开增值税专用发票852份，以发票存根联及部分抵扣联计算，金额3340168.4元，税额567358.46元，其中开往广州奥洋贸易有限公司的15份增值税专用发票已抵扣税款232205.73元。
2.让他人为自己虚开部分
2001年8月，以辽宁省康源贸易有限公司销售〃电器〃给南京展禾科工贸实业有限公司为名，让他人虚开增值税专用发票14份，金额1239624.4元，税额210736.21元。经抚顺市国税局稽查局协查，征管区内无此企业。
2001年11月，以长春市捷达实业有限公司销售〃照相机〃给南京展禾科工贸实业有限公司为名，让他人虚开增值税专用发票11份，金额307493.1元，税额52273.84元。经长春市国税
局稽查局协查，征管区内无此企业。
2001年11月至12月，以南宁市杰鸿贸易有限公司销售"照相机〃给南京展禾科工贸实业有限公司为名，让他人虚开增值
税专用发票31份，金额613222.09元，税额104247.78元。经南宁市国税局稽查局协查，征管区内无此企业，且发票为假票、废票或查无此票。
2002年1月，以海口市裕兴贸易有限公司销售〃照相机〃给南京展禾科工贸实业有限公司为名，让他人虚开增值税专用发票12份，金额150661.58元，税额25612.48元。经东方市国税局稽查局协查，征管区内无此企业。
2001年11月至2002年2月，以广州市裕兴商贸有限公司销售"照相机〃给南京展禾科工贸实业有限公司为名，让他人虚开增值税专用发票21份，金额178243.62元，税额30301.43元。经广州市国税局东区稽查局协查，征管区内无此企业，且发票系假
票。
票。
综上，合计让他人为自己虚开增值税专用发票89份，金额2489244.6元，税额423171.74元，以上税额已在南京市国税局建卹分局抵扣。
据此，南京市建邺区人民检察院认为，被告人周某以他人名义采用欺诈手段虚报注册资本，骗取公司登记，虚报注册资本数额巨大，后以公司名义虚开增值税专用发票，且虚开的数额巨大，其行
为触犯了《中华人民共和国刑法》第158条第1款、第205条第1款、第4款之规定，构成虚开增值税专用发票罪，请求法院依法判处。
(二）被告人辩解和辩护人辩护意见被告人周某认为南京市建邺区人民检察院对其的指控不实，其承认有虚开增值税专用发票的事实存在，但辩称南京展禾科工贸实业有限公司系其朋友杨某某委托其注册成立的，购领的增值税专用发票全部交给了杨某某，杨某某将用过的发票又交给其，其并没有为他人虚开增值税专用发票，也没有让他人为自己虚开增值税专用
被告人周某的辩护人认为指控周某构成虚开增值税专用发票罪的证据不足。检察机关提供的证据材料中没有任何直接证据可以证实被告人周某实施完成了虚开增值税专用发票的行为，周某本人对指控的犯罪事实也自始至终予以否认。被告人周某提出展禾公司系由杨某某委托其设立，且周某购领的发票均交给了杨某某，对此检察机关也无法提供相反证据予以否定，故无法排除虚开行为系他人所为、周某并不知情的合理怀疑。综上，指控被告人周某犯虚开增值税专用发票罪不能成立，建议法庭宣告被告人周某无罪。
三、人民法院认定事实和证据
(一）认定犯罪事实
南京市建邺区人民法院经公开开庭审理，认定了公诉机关指控的全部犯罪事实。
(二）认定犯罪证据
认定上述犯罪事实的证据有：
1.证人证言
证人陈某某的证言证实，其受周某聘请担任展禾公司代账会计，周某指派其购领增值税专用发票万元版12本计300份、千元版24本计600份，发票全部交给周某，周某写了承诺书称发票出事由他负责，周某将用完的发票存根联及他人为展禾公司开具的发票抵扣联交给其做账，其中有部分发票周某拿来时装在写有"王金陵"等字样的信封里。展禾公司的公章、印鉴章、发票条形章、发票专用章均在周某手上，展禾公司没有任何货物、资金往来，其未见过展禾公司除周某以外的任何人，也不认识、不知道杨某某这个人。周某称郑某在深圳，不能来南京办理有关税务登记等手续。办税务登记证是周某付的费用。
证人邓某某的证言证实，周某用郑某的身份证申请注册展禾公司，代办注册费没有交，展禾公司的营业执照一直放在南京天泰永兴工商咨询有限公司的文件柜里，展禾公司的公章在周某手上。
证人刘某的证言证实，展禾公司的申请设立登记文件中法定代表人郑某和股东杨某的签字是周某让其代签的，营业执照是周某一人搞起来的，南京天泰永兴工商咨询有限公司没有收到展禾公司办理工商执照的服务费，验资费、登记费都是由周某自己交的，展禾公司是周某的公司，展禾公司的营业执照、公章一直放在南京天泰永兴工商咨询有限公司的文件柜里。
证人陈某某的证言证实，展禾公司的营业执照、公章、财务章、印鉴章都在周某的办公室。
证人郑某、杨某的证言证实，其身份证分别于1998年、2000年遗失，且从未注册成立展禾公司。
证人肖某的证言证实，其于2001年6月委托周某办理南京天能商务顾问有限公司的年检和转让，并将公司的营业执照、公章、印鉴章、财务专用章等交给周某。
证人刘某、徐某某的证言证实，2001年7月，周某来会计师事务所办理展禾公司的验资手续，验资费由周某缴纳。
证人刘某某的证言证实，2001年7月工商局给展禾公司发了营业执照，展禾公司注册资本101万元。
证人马某某的证言证实，周某拿郑力的身份证来办理展禾公司税务登记，周某称郑某在深圳回不来，他与郑某合伙做生意。
证人王某某的证言证实，2001年8、9月份其收到外地寄来的收件人为"王金陵"的特快专递，信件被周某取走。周某知道他家的门牌号码。
2.书证及相关鉴定结论
《房屋租赁协议》及《物证鉴定书》证实，周某以展禾公司代表名义冒用郑某签字签订租房协议。
《承诺书》及《物证鉴定书》证实，2001年8月8日，周某写下展禾公司的增值税专用发票如有虚开其本人负全部责任，与陈某某无关的承诺。
《税务稽查报告》证实，2001年8月至2002年3月，展禾公司开具的852份增值税专用发票其购货单位不存在，存根联涉
及税额343812.50元，均为虚开，其中15份存根联与发票联、抵扣联不符。展禾公司接受的89份增值税专用发票，或为假票或为开具单位不存在，税额423171.74元已抵扣。
税务协查回复函等书证证实，展禾公司开具的852份增值税专用发票的17家购货单位均不存在，展禾公司接受的89份增值税专用发票为假票、废票或查无此票，5家开具单位均不存在。广州奥洋贸易有限公司取得的展禾公司开具的15份增值税专用发票，税额232205.73元已抵扣。
另有增值税专用发票复印件、展禾公司注册成立的有关资料、税务登记证、被告人周某身份证明等证据。
被告人供述
被告人周某的部分供述证实，其在没有郑某、杨某的委托情况下，冒用郑某、杨某的身份证，虚报注册资本101万元，注册成立展禾公司。展禾公司成立后，公司的营业执照、公章等一直放在自己身边，其聘请陈某某为代账会计，通知陈某某购领增值税专用发票交给自己，后再将用过的发票交给陈某某做账。
四、判案理由
南京市建邺区人民法院认为，被告人周某以他人名义采用欺诈手段虚报注册资本，骗取公司登记，虚报注册资本数额巨大，后以公司名义虚开增值税专用发票，且虚开的数额巨大，其行为已构成虚开增值税专用发票罪。南京市建邺区人民检察院指控被告人周某犯虚开增值税专用发票罪，事实清楚，证据确凿，定性准确，予以采纳。对于被告人周某的辩解及辩护人的辩护意见，经查，周某的部分供述、相关证人证言及书证已能证实周某冒用郑某等人的名义注册成立展禾公司，公司的验资费用、登记费用均由周某自己缴纳，展禾公司成立后，公司的营业执照、公章等所有资料仍由周某掌管，公司代账会计由周某聘请，会计工资由周某给付，展禾公司完全在周某的控制之中，公司取得一般纳税人资格后，周某即指派会计购领增值税专用发票，会计将发票交给周某，周某将为他人虚开的发票存根联及他人为展禾公司虚开的增值税专用发票抵扣联交给会计做账。而周某关于展禾公司是其朋友杨某某委托其注册成立的，购领的增值税专用发票全部交给了杨某某，杨某某将用过的发票又交给他的辩解意见没有任何证据予以印证，本院不予采纳。周某明知道展禾公司没有任何货物交易，且周某写下的承诺书可以说明周某是知道虚开增值税专用发票的严重性和后果的，而从会计手中将增值税专用发票取走，又将虚开的增值税专用发票交给会计做账。综观本案，对现有的证据进行分析判断，足以认定被告人周某构成虚开增值税专用发票罪，被告人周某关于自己没有为他人虚开增值税专用发票，也没有让他人为自己虚开增值税专用发票的辩解意见及辩护人关于指控被告人周某犯虚开增值税专用发票罪证据不足的辩护意见不成立，本院不予采纳。
五、定案结论
南京市建邺区人民法院根据《中华人民共和国刑法》第205条第1款、第4款之规定，作出如下判决：
被告人周某犯虚开增值税专用发票罪，判处有期徒刑11年，并处罚金人民币10万元。
一审判决后，被告人周某以认定其犯虚开增值税专用发票罪证据不足为由，提出上诉。
南京市中级人民法院经开庭审理后，裁定驳回上诉，维持原
判。
六、法理解说
本案须在定性、事实认定及证据采信方面考虑如下三个问题：(-)虚报注册资本行为与虚开增值税专用发票行为能否并罚
本案被告人周某采取欺诈手段，骗取公司登记，成立展禾公司，其行为已触犯《中华人民共和国刑法》第158条，构成虚报注册资本罪。其后又以公司名义虚开增值税专用发票，数额巨大，又触犯了《中华人民共和国刑法》第205条，构成虚开增值税专用发票罪。但通过考察全案可以发现，展禾公司成立后除虚开增值税专用发票外，没有任何实际经营活动，可见被告人周某虚报注册资本骗取公司登记，主要目的就是成立公司取得一般纳税人资格，获得增值税专用发票的使用便利，从而得以大肆虚开增值税专用发票。此时，虚报注册资本的行为是其手段行为，虚开增值税专用发票是其目的行为，两者实质上是两个独立的行为，存在着刑法理论上手段行为与目的行为的牵连关系，符合牵连犯的基本特征。一般而言，对于牵连犯的处断原则是：除法律有特别规定外，在两罪中择一重定罪处罚。本案即依此原则，两罪相权后，以虚开增值税专用发票罪对被告人周某定罪处罚。
(二）虚开的数额如何认定
一般情况下，在虚开增值税专用发票案件中，如果行为人与购货单位间没有实际业务往来，则其虚开的销项税额可能由购货单位抵扣，认定其虚开的数额就是票面所载的数额。而如果行为人以少开多，则其虚开的数额是其虚增部分的数额。
实践中，虚开增值税专用发票犯罪的时间、空间跨度都比较大，可能导致案发后查明的进项数额大于销项数额。此时对于虚开数额的认定应区分不同的情形。如果是由于行为人分批抵扣税款而造成的，或是由于取证困难无法收集到所有虚开销项的相关证据造成的，则应将行为人为自己或让他人为自己虚开的进项税款数额认定为其虚开数额；如果是由于行为人虚开了进项后没来得及虚开销项造成的，则其虚开进项的目的是为了抵扣税款以掩盖其虚开销项的事实，其后仍可能虚开销项，对国家税收仍存在潜在的危险，所以应该将其虚开的进项数额认定为虚开的税款数额。
在行为人开出的发票被抵扣税款，造成国家利益特别重大损失的情况下，即使进项数额大于销项数额，仍应当以销项数额作为虚开数额。在行为人为他人虚开发票造成了一定实际损失，但尚未达到刑法第205条第2款加重情节的前提下，如果进项数额大于销项数额，应只认定进项数额为虚开数额，销项数额不再认定，否则有重复评价之嫌。
综上，对于没有实际货物交易的虚开销项，同时虚开进项，应以其中数额较大的一项计算其虚开数额，而不能累计计算。
(三）没有直接证据，如何以间接证据定案
本案是利用间接证据，运用事实推定定罪的典型案例。本案中，公诉机关未能提供能够证明被告人周某实施虚开行为的直接证据，而认定其构成虚开增值税专用发票罪主要就是运用事实推定的结果。
所谓推定，是指根据事实之间的常态联系，当某一事实存在时，推导另一不明事实的存在。推定的机理表现为基础事实和推定事实之间的普遍共存关系，即当基础事实存在时，在绝大多数情况下，推定事实也存在。所以，当推定事实无法直接证明或直接证明的社会成本过高时，就可以通过证明基础事实的存在从而间接证明推定事实的存在。刑事推定在司法实践中多表现为采用间接证据证明待证事实，即通过足够充分的间接证据所证明的事实，与待证要素之间的常态联系进行合理推理，从而得出待证要素为真的结论。
从表面上看，被告人周某一直未作有罪供述，其主观上是否具有虚开增值税专用发票的故意，似乎无法查明。但我们可以通过其他客观证据来证明其主观意图。此时就用到了推定规则，即当某些客观行为确定时，指导行为人实施这些客观行为的主观意图通常是确定惟一的，只要证明其客观行为确实存在，就可以确定其具有相应的主观意图。
本案中，能够证实被告人周某事实虚开增值税专用发票行为的只有间接证据，如相关证人证言、税务机关出具的书证、周某签署书写的租房协议及承诺书、增值税专用发票复印件、展禾公司注册成立和税务登记的相关资料等。这些间接证据能够证实的事实为：周某虚报注册资本成立展禾公司，并一直掌控该公司营业执照、公章等基本资料，并在明知公司没有任何实际业务经营的情况下，指使会计购领增值税专用发票，当会计告知其增值税专用发票的性质及虚开的后果并提出监管发票后，周某仍出具承诺书并领走大量空白增值税专用发票，其后展禾公司为他人虚开增值税专用发票金额300余万元，税额50余万元，同时周某还将他人为展禾公司虚开的金额20余万元，税额40余万元的增值税专用发票交给会计入账并抵扣税款。通过考量周某这一系列违法、反常行为与展禾公司为
他人或让他人为自己大量虚开增值税专用发票的事实，我们完全可以推定是周某实施了虚开增值税专用发票的行为。
需要特别指出的是，推定是一种假定的事实判断，运用此原则推导出的仅是法律事实，而非客观事实，因此存在一定或然性，且难以避免的带有司法官个人的不确定因素。因此，事实推定必须在十分必要的情形下严格谨慎的运用，并要保证基础事实的真实性，同时充分考虑被告人的合理辩解。