【出处】中俄法律网
【关键词】投资俄罗斯
【写作年份】2009年


【正文】

　　尽管香港已经于1997年回归中国，但根据《基本法》，香港作为中国的一个特别行政区，在经济和对外贸易中享有高度的自治。在中俄经贸合作交流的过程中，香港对于发展中俄贸易、投资的桥梁作用正在日益显现。随着对香港地位的认识以及香港公司投资中国大陆的各项优惠措施的制定，越来越多的俄罗斯公司开始通过香港公司投资中国大陆。同时，由于香港便利、开放的投资环境，许多中国公司也开始通过香港公司曲线投资俄罗斯。在投资日益活跃的过程中，一些法律问题也浮出水面，如何正确认识和解决这些问题，将对如何通过香港促进中俄经贸合作起到非常重要的作用。

　　在此，笔者将在实践工作中遇到的问题予以简要的介绍，也请各位专家予以指正、

　　《中俄避免双重征税协定》的适用

　　1994年5月27日，中国与俄罗斯联邦签订《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》，自1998年1月1日开始执行。

　　该协定规定：

　　“中国”一语是指中华人民共和国；用于地理概念时，是指实施有关中国税收法律的所有中华人民共和国领土，包括领海，以及根据国际法，中华人民共和国拥有勘探和开发海底和底土资源以及海底以上水域资源的主权权利的领海以外的区域。

　　对于该条约是否适用于中国，俄罗斯联邦的相关政府部门多次予以说明，其立场是该条约不适用注册地为香港的香港公司。

　　对于这一问题，俄罗斯财政部等政府部门对此予以解释和答复，最近的一次是2009年3月31日对《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》是否适用于中国香港、澳门和台湾地区作出了说明。

　　俄罗斯财政部认为：

　　根据《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定 》第3条第1款，“中国”指中华人民共和国，在用于地理概念上时指中国税收法律效力所及的全部领土，包括其领海。基于此，中国税收法律不适用的地区则不在协定的适用范围之内，因为这些地区拥有独立的税收制度。

　　俄罗斯政府的标准化部门在2001年12月14日通过了新的世界各国编码，对主权国家和享有政治、经济、地理和历史特殊性的地区进行编码归类，归类的原则就是国家主权原则和地区的独立性和自治性。在这一编码中，中国编码为156，作为中国的特别行政区，香港编码为344，澳门为446，台湾为158。对于台湾问题，俄罗斯财政部的解释为：尽管形式上台湾为中国领土的一部分，但台湾却拥有相对于中华人民共和国的政治独立性以及独立的政权体系和立法，所以作为一个地区单独编码。

　　鉴于上述理由，香港、澳门和台湾地区并不是中国税收法律适用之地区，相应地，对于在这些地区注册之公司在俄罗斯非通过常设机构进行活动而取得的收入，《中俄避免双重征税协定》并不适用。这一立场，在俄罗斯财政部2008年10月8日和2006年5月12日的答复中同样如此。

　　根据《俄罗斯联邦税收法典》第309条和310条之规定，如果没有相应的避免双重征税等国际条约的规定，则外国公司在俄罗斯进行活动（不构成常设机构）取得的收入视为在俄罗斯取得的所得，应当在俄罗斯纳税，并由俄罗斯支付单位在支付时代扣、代缴。

　　对于这一问题，俄罗斯联邦税费局莫斯科分局在2008年9月9日的答复中指出：

　　在2003年10月15日之前，在世界各国编码中，“香港”是独立标注的，并没有注明“中国特别行政区”。 根据俄罗斯联邦财政部2006年11月13日的第N 26-3-05/8859号答复，《中俄避免双重征税协定》在俄罗斯联邦是从1998年1月1日开始实施的，即在世界各国编码通过之前，而在世界各国编码中中国与香港被视为独立的国度（страна）。

　　苏联与英国关于避免双重征税的条约是否适用于香港公司

　　鉴于英国签署的某些国际条约继续适用于香港，而俄罗斯又继承了苏联的全部国际条约，所以，有人在1996年提出询问，苏联与英国避免双重征税的条约（Конвенцией между Правительствами СССР и Правительством Соединенного Королевства Великобритании и Северной Ирландии об устранении двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и прирост стоимости имущества от 31.07.85）是否适用于香港公司。

　　俄罗斯财政部在1996年5月7日答复认为，香港和维尔京群岛不在条约规定的“联合王国”概念之内。同时称，已经向英国主管部门予以确认。

　　1996年1月11日，俄罗斯财政部税务改革司发函称，已经收到英国主管部门的确认，香港和维尔京群岛等离岸地区不在“联合王国”概念之内，即该条约对香港公司亦不能适用。

　　不能适用避免双重征税的法律后果

　　鉴于《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》不适用于香港公司，当香港有来源于俄罗斯的所得时，就必需在俄罗斯纳税，并由支付单位代扣代缴。根据《俄罗斯联邦税法典》第309条第1款详细列举了视为外国公司在俄罗斯境内取得并需要在俄罗斯纳税的所得项目，其中包括股息、利息所得、特许使用权所得、股权转让所得、不动产处置所得、财产（包括船舶、航空器、交通工具、集装箱）租赁所得、国际运输所得、因俄罗斯单位或者个人违反合同义务而取得的违约金和罚款所得以及其他类似所得。

　　根据香港特别行政区政府网站公布的文件，香港政府和俄罗斯联邦政府于1999年1月22日在香港签订《中华人民共和国香港特别行政区政府和俄罗斯联邦政府民用航空运输协定》，并在该协定中对国际运输所得作出了避免双重征税的安排，所以，香港航空公司在俄罗斯进行国际运输所得应当按照该协定处理。

　　当香港公司在俄罗斯通过常设机构进行经营活动或者取得所得时，由于不能适用《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》第7条第3项（在确定常设机构的利润时，应当允许扣除其进行营业发生的各项费用，包括行政和一般管理费用，不论其发生于该常设机构所在国或者其它任何地方）在计算常设机构利润时，总公司为常设机构发生的费用，不得在应纳税所得中扣除。这是俄罗斯税务部门在2007年7月30日针对台湾公司情况作出的解释，笔者认为，类似情况同样适用于香港公司。

　　一般来讲，俄罗斯的企业所得税税率为24％，但又对某些特定所得单独规定税率，如果外国组织在俄罗斯取得的所得（非通过常设机构）税率为20％，股息所得税率为15％。根据《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于对所得避免双重征税和防止偷漏税的协定》的规定，如果是中国公司从俄罗斯取得股息所得，则在俄罗斯征收的税款不得超过10％，但因为该协定不适用于香港公司，所以股息所得只能按照15％纳税。

　　《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于促进和相互保护投资协定》

　　2006年11月9日，中国和俄罗斯政府在北京签订《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于促进和相互保护投资协定》（以下简称《中俄投资保护协定》），以取代中国和前苏联在1990年7月26日签署的《中华人民共和国政府和苏维埃社会主义共和国联盟政府关于鼓励和相互保护投资协定》。与《中俄投资保护协定》签订的同时，中俄政府还签订了《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于促进和相互保护投资协定议定书》，明确规定除非缔约双方另行商定，本协定不适用于中华人民共和国香港特别行政区和中华人民共和国澳门特别行政区。

　　尽管该排除适用规定的表述不是非常清晰，但笔者理解为香港公司不能依据该协定主张投资保护。

　　至于《中华人民共和国政府和苏维埃社会主义共和国联盟政府关于鼓励和相互保护投资协定》，由于其签署以及生效均在香港回归中国之前，所以，依然不能适用于香港公司。

　　根据香港特别行政区政府发布的消息，截止2009年7月2日香港已经与日本、韩国等16个国家签署了促进和保护投资的双边协定，但与俄罗斯等前苏联国家还没有签署相关协议。

　　尽管《解决国家和他国国民之间投资争端公约》继续适用于香港，而俄罗斯也在1992年6月16日签署了该公约，但至今未能获得俄罗斯联邦议会的批准，所以，该公约在香港和俄罗斯之间不能适用。

　　香港公司在俄罗斯的特殊待遇

　　2007年11月13日，俄罗斯联邦财政部公布了一份离岸地区清单，共计包括了41个国家和地区，其中就包括中国的香港和澳门。2009年2月2日又增加了塞舌耳共和国。该清单主要是针对那些规定了低税率，并且对金融交易消息不予公开和提供的离岸港地区。按照《俄罗斯联邦税法典》第284条之规定，如果俄罗斯公司在这些地区投资，不论其所占股权比例以及投资额的多少，俄罗斯股东取得的股息都不能享受优惠的零税率，即俄罗斯股东在这些离岸地区缴纳所有税费后分得的股息在俄罗斯还有缴纳利润税。

　　2009年5月8日，俄罗斯有关部门制定反洗钱指引，对资金的非正常交易予以注意的标准之一就是交易者在离岸地区注册，具体适用上仍然是按照上述清单进行。所以，香港公司也是俄罗斯反洗钱组织和部门重点监控的地区之一。

　　《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于经济贸易关系的协定》

　　1992年3月5日，中国与俄罗斯政府签订了《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于经济贸易关系的协定》，根据该协定缔约双方在对进出口商品和与此有关的服务征收关税、其他税费，以及海关管理的规章和办理海关手续方面相互给予最惠国待遇。该协定并没有明确规定适用范围或者适用条件。那么，该协定是否适用于于从香港出口到俄罗斯的商品呢？

　　俄罗斯联邦海关委员会在2004年8月5日的复函中指出，按照中国商务部的观点，香港为独立的关税区，所以《中华人民共和国政府和俄罗斯联邦政府关于经济贸易关系的协定》第2条关于最惠国待遇的规定不适用于香港。据此，俄罗斯海关委员会认为，中国和俄罗斯之间现行的最惠国待遇并不适用于香港。

　　在俄罗斯联邦海关委员会2003年12月25通过的《关于给予关税优惠》的命令中，明确了中国销售的最惠国关税优惠同时适用于台湾，但没有说明适用于香港或者澳门，所以对于来自于香港的商品不能适用俄罗斯的最惠国关税税率。

　　香港和俄罗斯联邦均参加的一些国际公约

　　《关于取消外国公文认证要求的公约》

　　《关于向国外送达民事或商事司法文书和司法外文书公约》

　　《关于从国外调取民事或商事证据公约》

　　《承认及执行外国公断裁决公约》




【作者简介】
周广俊，律师，北京市信达立律师事务所合伙人。